一、公告出臺背景

　　為進(jìn)一步鼓勵企業(yè)加大研發(fā)投入，有效促進(jìn)企業(yè)研發(fā)創(chuàng )新活動(dòng)，10月21日國務(wù)院第109次常務(wù)會(huì )議決定，進(jìn)一步完善企業(yè)研發(fā)費用稅前加計扣除政策。根據國務(wù)院決定，10月30日，財政部、國家稅務(wù)總局和科技部制定下發(fā)了《關(guān)于完善研究開(kāi)發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》（財稅〔2015〕119號，以下簡(jiǎn)稱(chēng)《通知》），對研發(fā)費用稅前加計扣除政策進(jìn)行了明確。為進(jìn)一步明確政策執行口徑，保證優(yōu)惠政策的貫徹實(shí)施，根據現行企業(yè)所得稅法及通知的規定，制訂本公告。

　　二、公告主要內容

　　（一）明確從事研發(fā)活動(dòng)人員的范圍

　　公告明確研發(fā)人員包括研究人員、技術(shù)人員和輔助人員三類(lèi)。研發(fā)人員既可以是本企業(yè)的員工，也可以是外聘的。外聘研發(fā)人員明確為與本企業(yè)簽訂勞務(wù)用工協(xié)議（合同）或臨時(shí)聘用的研究人員、技術(shù)人員、輔助人員，勞務(wù)派遣的研究人員、技術(shù)人員、輔助人員也包括在內。上述人員中的輔助人員不應包括為研發(fā)活動(dòng)從事后勤服務(wù)的人員。

　　（二）明確同時(shí)享受加速折舊的固定資產(chǎn)加計扣除折舊額的計算

　　企業(yè)開(kāi)展研發(fā)活動(dòng)中實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費用可按規定享受加計扣除，因此公告明確，企業(yè)用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設備，符合稅法規定且選擇享受加速折舊優(yōu)惠政策的，在享受研發(fā)費用加計扣除政策時(shí)，就已經(jīng)進(jìn)行會(huì )計處理計算的折舊、費用的部分加計扣除，且不得超過(guò)按稅法規定計算的金額。

　　例1：甲汽車(chē)制造企業(yè)2015年12月購入并投入使用一專(zhuān)門(mén)用于研發(fā)活動(dòng)的設備，單位價(jià)值1200萬(wàn)元，會(huì )計處理按8年折舊，稅法上規定的最低折舊年限為10年，不考慮殘值。甲企業(yè)對該項設備選擇縮短折舊年限的加速折舊方式，折舊年限縮短為6年（10×60%=6）。2016年企業(yè)會(huì )計處理計提折舊額150萬(wàn)元（1200/8=150），稅收上因享受加速折舊優(yōu)惠可以扣除的折舊額是200萬(wàn)元（1200/6=200），申報研發(fā)費用加計扣除時(shí)，就其會(huì )計處理的“儀器、設備的折舊費”150萬(wàn)元可以進(jìn)行加計扣除75萬(wàn)元（150×50%=75）。若該設備8年內用途未發(fā)生變化，每年均符合加計扣除政策規定，則企業(yè)8年內每年均可對其會(huì )計處理的“儀器、設備的折舊費”150萬(wàn)元進(jìn)行加計扣除75萬(wàn)元。

　　例2：接上例，如企業(yè)會(huì )計處理按4年進(jìn)行折舊，其他情形不變。則2016年企業(yè)會(huì )計處理計提折舊額300萬(wàn)元（1200/4=300），稅收上可扣除的加速折舊額為200萬(wàn)元（1200/6=200），申報享受研發(fā)費用加計扣除時(shí)，對其在實(shí)際會(huì )計處理上已確認的“儀器、設備的折舊費”，但未超過(guò)稅法規定的稅前扣除金額200萬(wàn)元可以進(jìn)行加計扣除100萬(wàn)元（200×50%=100）。若該設備6年內用途未發(fā)生變化，每年均符合加計扣除政策規定，則企業(yè)6年內每年均可對其會(huì )計處理的“儀器、設備的折舊費”200萬(wàn)元進(jìn)行加計扣除100萬(wàn)元。

　　（三）明確多用途對象的費用歸集要求

　　考慮到企業(yè)尤其是中小企業(yè)，從事研發(fā)活動(dòng)的人員同時(shí)也會(huì )承擔生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理等職能，用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設備、無(wú)形資產(chǎn)同時(shí)也會(huì )用于非研發(fā)活動(dòng)，《通知》對允許加計扣除的研發(fā)費用不再強調“專(zhuān)門(mén)用于”。為有效劃分這類(lèi)情形，公告明確，企業(yè)應對此類(lèi)人員活動(dòng)情況及儀器、設備、無(wú)形資產(chǎn)的使用情況做必要記錄，并將其實(shí)際發(fā)生的相關(guān)費用按實(shí)際工時(shí)占比等合理方法在研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費用間分配，未分配的不得加計扣除。

　　（四）明確其他相關(guān)費用的歸集與限額計算

　　研發(fā)費用的歸集范圍除其他相關(guān)費用外僅限于《通知》列舉的項目，考慮到其他相關(guān)費用名目不一，不能窮盡列舉，因此《通知》參照高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費用的相關(guān)規定，明確與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其它相關(guān)費用，不得超過(guò)可加計扣除研發(fā)費用總額的10%。公告進(jìn)一步明確了該限額的計算：應按項目分別計算，每個(gè)項目可加計扣除的其他相關(guān)費用都不得超過(guò)該項目可加計扣除研發(fā)費用總額的10%。按照《通知》規定，假設某一研發(fā)項目的其他相關(guān)費用的限額為X，《通知》第一條允許加計扣除的研發(fā)費用中的第1項至第5項費用之和為Y，那么X =（X+Y）×10%，即X=Y×10%/(1-10%)。

　　例：某企業(yè)2016年進(jìn)行了二項研發(fā)活動(dòng)A和B，A項目共發(fā)生研發(fā)費用100萬(wàn)元，其中與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費用12萬(wàn)元，B共發(fā)生研發(fā)費用100萬(wàn)元，其中與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費用8萬(wàn)元，假設研發(fā)活動(dòng)均符合加計扣除相關(guān)規定。A項目其他相關(guān)費用限額=（100-12）×10%/(1-10%)=9.78，小于實(shí)際發(fā)生數12萬(wàn)元，則A項目允許加計扣除的研發(fā)費用應為97.78萬(wàn)元（100-12+9.78=97.78）。B項目其他相關(guān)費用限額=（100-8）×10%/(1-10%)=10.22，大于實(shí)際發(fā)生數8萬(wàn)元，則B項目允許加計扣除的研發(fā)費用應為100萬(wàn)元。

　　該企業(yè)2016年可以享受的研發(fā)費用加計扣除額為98.89萬(wàn)元[（97.78+100）×50%=98.89]。

　　（五）明確特殊收入應扣減可加計扣除的研發(fā)費用

　　企業(yè)開(kāi)展研發(fā)活動(dòng)中實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費用可按規定享受加計扣除政策，實(shí)務(wù)中常有已歸集計入研發(fā)費用、但在當期取得的研發(fā)過(guò)程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入，此類(lèi)收入均為與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的收入，應沖減對應的可加計扣除的研發(fā)費用。為簡(jiǎn)便操作，公告明確，此類(lèi)收入應沖減當期可加計扣除的研發(fā)費用，不足沖減的，允許加計扣除的研發(fā)費用按零計算。

　　生產(chǎn)單機、單品的企業(yè)，研發(fā)活動(dòng)直接形成產(chǎn)品或作為組成部分形成的產(chǎn)品對外銷(xiāo)售，產(chǎn)品所耗用的料、工、費全部計入研發(fā)費用加計扣除不符合政策鼓勵本意。考慮到材料費用占比較大且易于計量，為強化政策導向，公告明確，研發(fā)活動(dòng)直接形成產(chǎn)品或作為組成部分形成的產(chǎn)品對外銷(xiāo)售的，研發(fā)費用中對應的材料費用不得加計扣除。

　　（六）明確財政性資金用于研發(fā)形成的研發(fā)費支出不得加計扣除

　　《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規定，企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費用或者資產(chǎn)，不得扣除或者計算對應的折舊、攤銷(xiāo)扣除。據此，《公告》明確，企業(yè)取得作為不征稅收入處理的財政性資金用于研發(fā)活動(dòng)所形成的費用或無(wú)形資產(chǎn)，不得計算加計扣除。未作為不征稅收入處理的財政性資金用于研發(fā)活動(dòng)所形成的費用或無(wú)形資產(chǎn)，可按規定計算加計扣除。

　　（七）明確允許加計扣除的研發(fā)費用的基本要求

　　研發(fā)費用的核算無(wú)論是計入當期損益還是形成無(wú)形資產(chǎn)，可加計扣除的研發(fā)費用都應屬于《通知》及公告規定的范圍，同時(shí)應符合法律、行政法規和國家稅務(wù)總局的稅前扣除的相關(guān)規定，即不得稅前扣除的項目也不得加計扣除。對于研發(fā)支出形成無(wú)形資產(chǎn)的，按照無(wú)形資產(chǎn)成本的150%攤銷(xiāo)，其攤銷(xiāo)年限應符合企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規定，即除法律另有規定外，攤銷(xiāo)年限不得低于10年。

　　（八）明確委托開(kāi)發(fā)過(guò)程中委托方可加計扣除的研發(fā)費用金額

　　委托開(kāi)發(fā)情形下，考慮到涉及商業(yè)秘密等原因，《通知》規定，企業(yè)委托外部機構或個(gè)人進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的費用，按照費用實(shí)際發(fā)生額的80%由委托方加計扣除，受托方不得再進(jìn)行加計扣除；除關(guān)聯(lián)方外委托方加計扣除時(shí)不再需要提供研發(fā)項目的費用支出明細情況。公告進(jìn)一步明確，委托方發(fā)生的費用，可按規定全額稅前扣除；加計扣除時(shí)按照委托方發(fā)生費用的80%計算加計扣除。公告特別強調委托個(gè)人研發(fā)的，應憑個(gè)人出具的發(fā)票等合法有效憑證計算稅前加計扣除。

　　《通知》規定企業(yè)委托境外研發(fā)不得加計扣除，公告進(jìn)一步對受托研發(fā)的境外機構或個(gè)人的范圍作了解釋?zhuān)芡醒邪l(fā)的境外機構是指依照外國和地區（含港澳臺）法律成立的企業(yè)和其他取得收入的組織。受托研發(fā)的境外個(gè)人是指外籍（含港澳臺）個(gè)人。

　　（九）明確不適用加計扣除優(yōu)惠政策行業(yè)企業(yè)的具體判定

　　《通知》列明了不適用加計扣除優(yōu)惠政策的七個(gè)行業(yè)，考慮到當前企業(yè)經(jīng)營(yíng)多元化的情況，為合理判斷納稅人所屬行業(yè)，《公告》明確，《通知》所列七個(gè)行業(yè)企業(yè)是指以上述行業(yè)業(yè)務(wù)為主營(yíng)業(yè)務(wù)，其研發(fā)費用發(fā)生當年的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入占企業(yè)按稅法第六條規定計算的收入總額減除不征稅收入和投資收益的余額50%（不含）以上的企業(yè)。

　　（十）明確研發(fā)項目輔助賬的式樣及日常管理

　　《通知》規定對享受加計扣除的研發(fā)費用按研發(fā)項目設置輔助賬，準確歸集核算當年可加計扣除的各項研發(fā)費用實(shí)際發(fā)生額。為引導企業(yè)準確核算，同時(shí)便于稅務(wù)機關(guān)后續管理與核查，公告對允許加計扣除的研發(fā)費用項目設置了“研發(fā)支出”輔助賬和“研發(fā)支出”輔助帳匯總表樣式，企業(yè)在研發(fā)項目立項時(shí)參照樣式設置研發(fā)支出輔助賬，年末按樣式填報“研發(fā)支出”輔助帳匯總表。

　　（十一）明確企業(yè)享受加計扣除優(yōu)惠的申報及備案管理

　　為保證優(yōu)惠政策正確執行，公告明確，年度納稅申報時(shí)，根據研發(fā)支出輔助賬匯總表，填報研發(fā)項目可加計扣除研發(fā)費用情況歸集表，在年度納稅申報時(shí)隨申報表一并報送。

　　研發(fā)費用加計扣除實(shí)行備案管理, 除“備案資料”和“主要留存備查資料” 按照本公告規定執行外，其他備案管理要求按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策事項辦理辦法>的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第76號）的規定執行。

　　根據《技術(shù)合同認定登記管理辦法》（國科發(fā)政字〔2000〕63號）第六條規定，未申請認定登記和未予登記的技術(shù)合同，不得享受?chē)覍τ嘘P(guān)促進(jìn)科技成果轉化規定的稅收、信貸和獎勵等方面的優(yōu)惠政策。據此，涉及委托、合作研究開(kāi)發(fā)的合同需經(jīng)科技主管部門(mén)登記，該資料需要留存備查。

　　若企業(yè)的研發(fā)項目已取得地市級（含）以上科技行政主管部門(mén)出具的鑒定意見(jiàn)，也應作為資料留存備查。

　　（十二）明確稅務(wù)機關(guān)強化研發(fā)費用加計扣除后續管理與核查要求

　　為進(jìn)一步落實(shí)簡(jiǎn)政放權放管結合的工作要求，《通知》要求稅務(wù)部門(mén)加強研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠政策的后續管理，公告進(jìn)一步提出了后續管理的具體要求，即每年匯算清繳期結束后應開(kāi)展核查，核查面不得低于享受該優(yōu)惠企業(yè)戶(hù)數的20%。省級稅務(wù)機關(guān)可根據實(shí)際情況制訂具體核查辦法或工作措施。

　　（十三）明確施行時(shí)間

　　與《通知》的執行時(shí)間相一致，公告適用于2016年度及以后年度企業(yè)所得稅匯算清繳。